“离职补偿金企业所得税税前扣除有限额吗？”调查评述

这一期的“辩税是与非”我们讨论了关于离职补偿金企业所得税税前扣除的问题【离职补偿金企业所得税税前扣除有限额吗？】（点击即可回看）。针对企业向职员支付的离职补偿金，如果金额远远超过《劳动合同法》规定的最低标准，企业所得税税前扣除是否有限制问题，一共有308人参与的投票，从投票结果来看，87%的人同意观点二，即离职补偿金只要企业实际支付就可以在企业所得税税前扣除。

投票结果

对于这一期“辩税是与非”为什么这么迟才写出调查评述呢，其实我一直在思考的问题是，这个调查结果背后反映的不仅仅是一个离职补偿金税前扣除的问题，更关键是通过这一次调查中大家各种观点的碰撞和交锋，反映出我们在构建国家税收治理体系中，依法治税精神的落地，税企双方权利义务的约定，税收执法的程序正义很多问题都值得进一步深入探讨。

同意观点二的理由

我们从大家在微信公众号的留言来看，同意观点二的人表达的基本理由有如下几方面：

1、对于离职补偿金税前扣除问题，《企业所得税法》和财政部、税务总局的相关法律、法规都没有规定任何扣除金额的限制。而企业和员工之间的离职补偿金支付约定属于自愿原则，只要企业实际支付了，且也依法代扣代缴了个人所得税，就应该可以据实在企业所得税税前扣除。

2、还有人进一步提出，即使企业实际支付后没有依法代扣代缴企业所得税，税务机关也应该允许企业进行税前扣除。对于企业未依法履行个人所得税扣缴义务行为，应该另案处理，不应该把企业所得税税前扣除和个人所得税依法扣缴强行绑定。

3、部分税务人员错误地理解了《劳动合同法》的立法意图。《劳动合同法》规定的离职补偿金的限额是基于对劳动者利益保护的最低限额，并非强制执行的最高法定限额。即法律支持劳动者在符合特定条件被辞退情况下可以取得离职补偿，但也为防止劳动者漫天要价侵害用工单位利益，因此法律规定了一个离职补偿金的限额。劳动者在限额内的诉求得到法院支持，超过部分法院不支持。但是，对于双方有明确合同约定，自愿支付的金额高于限额的，法律是不干涉，甚至也是要保护的。

同意观点一的理由

而认为观点一，即“离职补偿金只能在不超过《劳动合同法》和地方规定的限额内税前扣除”表达的基本理由如下：

1、《企业所得税法实施条例》对于税前扣除有一个“合理的支出”这个大原则。企业支付的离职补偿金高于《劳动合同法》规定的，不属于合理性支出，因为不允许税前扣除是符合《企业所得税法实施条例》规定的。

2、不能说企业支付的任何离职补偿金都可以扣，要看企业的制度，审核有无避税安排，证明是否合理，否则不允许据实扣。

3、参考国税函〔2009〕3号的关于合理工资、薪金的解释：《实施条例》第三十四条所称的“合理工资薪金”，是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。税务机关在对工资薪金进行合理性确认时，可按以下原则掌握：

（一）企业制订了较为规范的员工工资薪金制度；

（二）企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平；

（三）企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的；

（四）企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务；

（五）有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的。税务机关应审核企业对于离职补偿是否有规范的制度，支付是否有序，更关键的是看是否有避税安排，这样再综合看能否据实扣。

税企双方经常的观点碰撞也是大家增进相互理解，推进依法治税进程的好方式。从这一期话题看，在深层次实际反映了如下几个方面的问题：

01依法治税的原则在税收执法实践中如何落地

大家都谈要依法治税，但这个原则如何能落到实地，在现实的税收执法环境中，就受到国家税收利益和纳税人权益保护这两者之间的平衡问题。严格按照依法治税的原则，对于离职补偿金是否能在企业所得税扣除问题，实际上还是很明确的，对于离职补偿金，税法没有任何扣除限制的规定，税务机关就不应该认为设限，所以大家看到有87%的人是同意观点二的。但是，同意观点一的人也并非完全无理由。因为《企业所得税法实施条例》本身对税前扣除有和合理性的大原则，基层税务机关在执法中，对于离职补偿金的税前扣除从合理性的角度进行审查，既是基层税务机关的权利，也是基层税务机关的义务，这个也不容否定。但是，如果基层税务机关随意就去质疑纳税人交易的合理性，无限度的要求纳税人对于交易合理性提供不切实际的证明资料，这就严重侵害了纳税人的权益。

02程序的正义在依法治税原则落地中非常关键

税务机关质疑纳税人交易的合理性是其法定职权，但国家税务总局应该制定一套较为规范税收执法程序去规范基层税务机关的执法行为，并给予纳税人充分的行政救济途径。如果基层税务机关滥用行政自由裁量权，随意质疑、否定纳税人交易的合理性，这就严重侵害了纳税人权利。这个问题其实在最高人民法院针对德发案（中华人民共和国最高人民法院行政判决书（2015）行提字第13号）判决书中也明确提出来了：“保障国家税收的足额征收是税务机关的基本职责，税务机关对作为计税依据的交易价格采取严格的判断标准符合税收征管法的目的。如果不考虑案件实际，一律要求税务机关必须以拍卖成交价格作为计税依据，则既可能造成以当事人意思自治为名排除税务机关的核定权，还可能因市场竞价不充分导致拍卖价格明显偏低而造成国家税收流失。因此，有效的拍卖行为并不能绝对地排除税务机关的应纳税额核定权，但税务机关行使核定权时仍应有严格限定”。

我们发现，在目前的税收执法中，对于税务机关的很多执法行为还缺乏像类似稽查、反避税调查，有一套规范的执法程序，这就导致了纳税人和税务机关产生争议，无法获得有效的行政救济，比如类似于税务机关对于税前扣除合理性的质疑，对于非关联方交易价格的核定，对于增值税异常凭证的补税等。

03错误理解税法和其他法律之间的关系

本次讨论中还有一个非常现实的技术性问题就是如何把握税法和其他法律之间的关系。我记得早几年有这么一阵风，就是大家都在研究和讨论税法和公司法、证券法、合同法等民商法律之间的关系。有些人发现，税法中很多概念没有任何解释，但在其他民商法中确有明确的解释和相关的规则。因此，既然税法是法，民商法也是法，那直接将民商法的规定引入到税法不就可以作为税收执法的依据吗。这种想法其实是非常错误的，最核心的问题就在于，不同法律的立法目的、规范对象不一样，同样术语在不同的法律中的含义不是一样的。

但这种错误的理解税法和其他法律之间的关系，将其他法律中的概念和规定，直接借用到税法中来，作为税收执法依据的错误做法却在税收实践中广泛存在。比如，直接用《劳动合同法》对于离职补偿金支付限额的约定就作为税法合理性判定的依据就是这种错误想法的一种体现。再比如，有些人认为《公司法》允许不等比例分红，既然纳税人行为符合《公司法》，那就是合法行为，税法也应该认可并给予待遇，这也是一种错误的认识。因此，我们在将其他法律中的概念和规则引入到税法体系中来时，一定要非常小心立法目的、规范对象的差异，使我们在税收立法和执法中借鉴其他法律概念和规则时一定要谨慎而为。

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