6月5日召开的国务院常务会议，确定了按照创新驱动发展战略要求把大众创业万众创新引向深入的措施。会议中，国务院强调，要发挥“双创”促进科技创新的独特作用。支持“双创”示范基地在科研立项实施、成果确权和转化等方面先行先试，并要求加快落实研发费用按75%比例税前加计扣除的政策，并研究加大政策力度。

今天是端午节，难得休息，懒猫却无眠，索性整理一下目前研究开发费加计扣除的基本政策，并将个人关于政策在实务中应用的一些想法简单罗列一下，欢迎朋友们参与讨论或留言，以增进思考。

研究开发费用加计扣除主要政策梳理及个人思考

一、目前在执行的与研究开发费加计扣除有关的主要政策汇总

二、研发费加计扣除的前提以及企业所得税法的基本规定

（张宗秀个人观点：财税【2018】99号文，对研究开发费用加计扣除比例提高至75%规定了优惠期限，即从2018年1月1日起至2020年12月31日期间，研发费加计扣除比例执行的是75%。注意关注这一优惠期限，会不会在这一轮落实政策过程当中予以延长，将直接影响到有研究开发活动的企业享受政策红利的期间，如果不能延长优惠期，则进入2021年起，研究开发费加计扣除比例则又恢复到50%。）

三、不允许加计扣除的行业规定——研究开发费加计扣除的负面清单制度

《财政部、国家税务总局、科学技术部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号）规定：

不适用税前加计扣除政策的行业包括：

1.烟草制造业。

2.住宿和餐饮业。

3.批发和零售业。

4.房地产业。

5.租赁和商务服务业。

6.娱乐业。   

7.财政部和国家税务总局规定的其他行业。

上述行业以《国民经济行业分类与代码（GB/4754 -2011）》为准，并随之更新。

（张宗秀个人观点：财税【2015】119号文对不允许加计扣除的行业采取的是负面清单制，此前坊间曾有传言说会考虑将商务服务业增进允许加计扣除的行业范围，政策是否会在这方面有所突破，且拭目以待）

四、不适用税前加计扣除的活动——研究开发费加计扣除的排除性规定

《财政部、国家税务总局、科学技术部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号）规定：

下列活动不适用税前加计扣除政策。

1.企业产品（服务）的常规性升级。

2.对某项科研成果的直接应用，如直接采用公开的新工艺、材料、装置、产品、服务或知识等。

3.企业在商品化后为顾客提供的技术支持活动。

4.对现存产品、服务、技术、材料或工艺流程进行的重复或简单改变。

5.市场调查研究、效率调查或管理研究。

6.作为工业（服务）流程环节或常规的质量控制、测试分析、维修维护。

7.社会科学、艺术或人文学方面的研究。

（张宗秀个人观点：财税【2015】119号文对允许加计扣除的研发活动，采取的是排除性规定，上述7项活动由于不符合研发活动的创造性运用、实质性改进的特点，因而不允许加计扣除。国务院这一轮加大政策落实力度，是否会在这方面有所突破，懒猫个人认为不可能。）

五、研发费用税前加计扣除的归集范围规定

《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第40号）就研发费用税前加计扣除归集范围有关问题规定：

1、人员人工费用：

（1）直接从事研发活动人员的工资薪金、基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金，以及外聘研发人员的劳务费用。

（2）工资薪金包括按规定可以在税前扣除的对研发人员股权激励的支出。

（张宗秀个人观点：按照上述口径，在应付职工薪酬中核算的其它内容，如工会经费、职工教育经费、非货币性福利等目前不允许加计扣除；而职工福利费、补充养老保险、补充医疗保险这三项，虽然允许在其他相关费用中加计扣除，但却受加计扣除总额 10%的限制，对于以人工为主要成本的行业，这项政策就等于没给。因而，在这方面，个人认为政策依然会有鼓励的空间。）

 2、直接投入费用

（1）研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用；

（2）用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费；

（3）不构成固定资产的样品、样机及一般测试手段购置费，试制产品的检验费；

（4）用于研发活动的仪器、设备的运行维护、调整、检验、维修等费用

（5）通过经营租赁方式租入的用于研发活动的仪器、设备租赁费。

对于企业研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售的，研发费用中对应的材料费用不得加计扣除。

（张宗秀个人观点：对于制造业而言，一般是就产品进行研发，小试阶段投入较小，而中试环节研发投入最多的，是物料和间接费用，特别是一些中大型机器设备的研发，这部分研发投入由于政策的规定，对形成产品或产品组成部分对外出售的，40号公告明确研发费用中对应的材料费用不得加计扣除，这一规定无形当中对制造业享受加计扣除政策打了很大折扣。在这次加大政策落实力度中，会不会在制造业方面有所突破，且拭目以待。

对于除了制造业以外的其他行业在直接投入这方面允许加计扣除的，40号公告明显提及不多，比如互联网公司和软件公司，支付的空间占用费、服务器租赁费等，能否加计扣除政策规定不明确。）

3、折旧费用

指用于研发活动的仪器、设备的折旧费。

（1）用于研发活动的仪器、设备，同时用于非研发活动的，企业应对其仪器设备使用情况做必要记录，并将其实际发生的折旧费按实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用间分配，未分配的不得加计扣除。

   （张宗秀个人观点：此处强调的是用于研发活动的仪器、设备，同时用于非研发活动的，必须有做好相关使用记录；而在实务当中，企业要实施研发，特别是制造业，仅在实验室中是不可能完成研发计划的，一般中试环节就需要到生产环境下继续实施。此时，必然要用到生产用仪器、设备，实务中在这一点上能否加计扣除争议很大。有的观点认为：生产用设备同时用于研发的，不能按照40号公告的这一条规定来等同对待，这就对政策的实施大打折扣。期盼在这一次加大政策落实力度中，对这一问题进一步明确。）

（2）企业用于研发活动的仪器、设备，符合税法规定且选择加速折旧优惠政策的，在享受研发费用税前加计扣除政策时，就税前扣除的折旧部分计算加计扣除。

（张宗秀个人观点：对于制造业，固定资产采取加速折旧方法，会不会在加计扣除政策的应用上再有新的规定，拭目以待）。

    4、无形资产摊销费用

    用于研发活动的软件、专利权、非专利技术（包括许可证、专有技术、设计和计算方法等）的摊销费用。

   （1）用于研发活动的无形资产，同时用于非研发活动的，企业应对其无形资产使用情况做必要记录，并将其实际发生的摊销费按实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用间分配，未分配的不得加计扣除。

（2）用于研发活动的无形资产，符合税法规定且选择缩短摊销年限的，在享受研发费用税前加计扣除政策时，就税前扣除的摊销部分计算加计扣除。

5、新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费。

   企业在新产品设计、新工艺规程制定、新药研制的临床试验、勘探开发技术的现场试验过程中发生的与开展该项活动有关的各类费用。

6、其他相关费用

与研发活动直接相关的其他费用，如技术图书资料费、资料翻译费、专家咨询费、高新科技研发保险费，研发成果的检索、分析、评议、论证、鉴定、评审、评估、验收费用，知识产权的申请费、注册费、代理费，差旅费、会议费，职工福利费、补充养老保险费、补充医疗保险费。此类费用总额不得超过可加计扣除研发费用总额的10%。

（张宗秀个人观点：财税【2015】119号和国家税务总局2017年第40号公告，都对其他相关费用规定不得超过加计扣除研发费用总额的10%。在实务中，主要成本为人工的公司，如互联网公司，支付的员工差旅费、职工福利费等较多，由于10%的限额限制，这一政策对这类行业来讲等同于未给，是否在这方面会有新的突破，只能拭目以待）。

六、委托境外研发费用的许加计扣除

2018年，财政部 税务总局 科技部联合下发了《关于企业委托境外研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》(财税〔2018〕64号)，就财税【2015】119号文中原委托境外研究开发活动不允许加计扣除做出了突破性新规定：委托境外进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方的委托境外研发费用。同时，委托境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用三分之二的部分，可以按规定在企业所得税前加计扣除。

（张宗秀个人观点：64号文的出台，打破了原来委托境外研发活动不允许加计扣除的限制，对民族企业走出国门，将中国以外的技术和创新变为己用，从而形成自己的核心技术是实实在在的利好。但在实际应用中，不难发现，这一政策虽然突破了限制，但却有应用的底线，那就是委托镜外研发想要加计扣除，必须以境内符合条件的研发费用为扣除基数，当这个扣除基数越小，境外研发活动允许加计扣除的部分就越小；如果境内研发费用为0，委托境外研发费加计扣除就没有可能。这一次落实研究开发费加计扣除政策，会否在这方面有进一步的突破，我们暂且期待）。

此外，委托外部研发费用，允许加计扣除金额是实际发生额的80%，在这一点上，个人无疑义，毕竟政策鼓励的是企业通过自主研发，从而形成自己的核心自主知识产权。而对于没有研发能力，只能依靠委托外部研发这种获得知识产权和技术的方式，在加计扣除政策的待遇上，与自主研发要区别对待。）

声明：上述文字中，纯粹为个人观点，如有不当，请以实际执行的政策为准）